Жалоба наверх | Статьи | 123-Job.ru

Жалоба наверх


21.03.2010

Налоговое законодательство наделяет контролеров в области налогового администрирования большими полномочиями. Различного рода требования, предписания сотрудников налогового органа, не говоря уже о решениях по поводу привлечения налогоплательщика к ответственности по результатам проверок (выездных, камеральных), оставляют, как правило, у налогоплательщиков неприятные воспоминания.
В то же время во избежание «игры в одни ворота» законодатель предусмотрел ряд правовых норм, позволяющих налогоплательщикам защищать свои интересы. В частности, в данной статье пойдет речь о праве налогоплательщика на обжалование актов налогового органа. О важности данного права говорит то, что в НК РФ ему посвящен целый разд. VII «Обжалование актов налоговых органов и действий или бездействия их должностных лиц».
Так, в соответствии со ст. 137 НК РФ каждое лицо имеет право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению этого лица, такие акты, действия или бездействие нарушают его права. Причем с жалобой можно обратиться в вышестоящий налоговый орган (к вышестоящему должностному лицу) или в суд*(1). Именно о первом случае — досудебном урегулировании налоговых споров — мы и поговорим в данной статье.

Законодательные нормы

В налоговом законодательстве досудебный порядок обжалования актов налоговых органов, действий или бездействия их должностных лиц регулируется ст. 101.2, 138-141 НК РФ. Кроме того, актуален и по сей день Приказ МНС России от 17.08.2001 N БГ-3-14/290, которым утвержден Регламент рассмотрения налоговых споров в досудебном порядке (далее — Регламент).
Вначале следует отметить, что согласно абз. 2 п. 1 ст. 138 НК РФ подача жалобы в вышестоящий налоговый орган не исключает права на одновременную или последующую подачу аналогичной жалобы в суд.
Как правило, рассмотрением жалоб налогоплательщиков на решения, принятые по результатам проверок, а также на действия (бездействие) инспекторов занимается отдел налогового аудита. В данном случае сотрудники указанного отдела выступают в роли арбитров между налогоплательщиками и инспекторами.
Так какие же жалобы могут рассматривать налоговики в досудебном порядке?
Согласно Регламенту (см. вводную часть) таковыми могут быть жалобы:
— налогоплательщиков или налоговых агентов на акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц (за исключением возражений, представление которых предусмотрено п. 5 ст. 100 НК РФ);
— организаций и физических лиц при несогласии с привлечением к административной ответственности в связи с нарушениями требований законодательства о применении ККТ и работы с денежной наличностью;
— налогоплательщиков на акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц в связи с применением законодательства в сфере производства и оборота этилового спирта, спиртосодержащей, алкогольной, слабоалкогольной, безалкогольной и табачной продукции;
— физических лиц, являющихся должностными лицами организации, в связи с привлечением к административной ответственности в результате привлечения организации к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Подведомственность рассмотрения жалоб

В пункте 5 Регламента указано, кто и какие жалобы вправе рассматривать в рамках процедуры досудебного урегулирования налоговых споров. Для наглядности приведем таблицу, отражающую положения данной нормы.

———————————————————T———————T———————¬
¦ Вид жалобы ¦ Вышестоящее ¦ Вышестоящий ¦
¦ ¦ должностное лицо ¦ налоговый орган ¦
+———————————————————+———————+———————+
¦На акт ненормативного характера, неправомерное действие¦ — ¦ + ¦
¦или бездействие налоговых органов ¦ ¦ ¦
+———————————————————+———————+———————+
¦На действия или бездействие должностных лиц налогового¦ + ¦ + ¦
¦органа ¦ ¦ ¦
+———————————————————+———————+———————+
¦На действия или бездействие должностных лиц налогового¦ — ¦ + ¦
¦органа путем издания акта ненормативного характера ¦ ¦ ¦
+———————————————————+———————+———————+
¦На постановление о привлечении к административной ответ-¦ ¦ ¦
¦ственности, вынесенное налоговым органом в отношении ор-¦ — ¦ + ¦
¦ганизаций ¦ ¦ ¦
+———————————————————+———————+———————+
¦На постановление о привлечении к административной ответ-¦ ¦ ¦
¦ственности, вынесенное должностным лицом налогового ор-¦ + ¦ + ¦
¦гана в отношении физического лица ¦ ¦ ¦
L———————————————————+———————+———————

Вышестоящим налоговым органом по отношению к инспекции является управление ФНС соответствующего субъекта РФ. Данный вывод можно сделать из следующих законодательных норм.
В соответствии со ст. 2 Закона о налоговых органах*(2) единая централизованная система налоговых органов состоит из федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, и его территориальных органов. Кроме этого, ст. 9 Закона о налоговых органах и п. 3 ст. 31 НК РФ предоставляют право вышестоящим налоговым органам отменять решения нижестоящих инспекций в случае их несоответствия законодательству о налогах и сборах. Причем данное право может быть реализовано налоговым органом и при отсутствии жалобы налогоплательщика (п. 4 Письма Минфина России от 16.05.2006 N 03-02-07/1-122).
Пунктом 9.1 Типового регламента внутренней организации федеральных органов исполнительной власти*(3) установлено, что территориальные органы образуются приказом федерального органа исполнительной власти для осуществления полномочий федерального органа исполнительной власти на определенной территории в соответствии с утвержденной в установленном порядке схемой размещения территориальных органов федерального органа исполнительной власти. При этом поступающие в федеральный орган исполнительной власти обращения по вопросам, относящимся к компетенции территориального органа, направляются последнему для рассмотрения и ответа заявителю с указанием даты регистрации обращения в федеральном органе исполнительной власти (п. 9.15 данного документа).
Таким образом, получается, что управления ФНС по субъектам наделены правом осуществлять все необходимые полномочия, установленные в ст. 140 НК РФ. Следовательно, жалобы налогоплательщиков на акты инспекций ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц рассматриваются управлениями ФНС соответствующих субъектов РФ.
Если же в роли обидчика выступило управление ФНС по субъектам, то адресатом будет непосредственно ФНС. Кстати, обжаловать решения последней во внесудебном порядке нельзя. Дело в том, что налоговое законодательство позволяет жаловаться только в вышестоящий налоговый орган, коим Минфин не является, несмотря на то что Федеральная налоговая служба ему подчиняется.

Виды жалоб

Следует отметить, что разд. VII НК РФ устанавливает два вида документов, которыми налогоплательщики могут оперировать в рассматриваемой ситуации, — это жалоба на акт налогового органа, действия или бездействие его должностного лица и апелляционная жалоба. Причем согласно ст. 101, 101.2, 139 НК РФ последняя может подаваться только на два вида решений налогового органа, не вступивших в законную силу:
— на решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения;
— на решение об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности*(4).
Во всех остальных случаях для отстаивания своих интересов налогоплательщику следует подавать в налоговый орган жалобу.
Такое разграничение вышеуказанных документов очень важно в первую очередь с точки зрения исчисления сроков на соответствующее обжалование.

Все о сроках

Если, по мнению налогоплательщика, акт налогового органа, действия или бездействие инспекторов на местах нарушают его права, то жалоба подается в соответствующий вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) в течение трех месяцев со дня, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о нарушении своих прав (п. 1, 2 ст. 139 НК РФ). Срок является пресекательным, то есть по его истечении налогоплательщик теряет право на обжалование.
В случае пропуска указанного срока по уважительной причине налогоплательщик может восстановить его, подав соответствующее заявление в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу), однако последнее слово остается за чиновниками.
В Постановлении ФАС ПО от 07.08.2008 N А06-1559/08-19 рассмотрена ситуация, в которой арбитры приняли сторону налоговиков и отказали налогоплательщику в удовлетворении заявленных требований, поскольку не нашли оснований для восстановления срока обжалования решения налогового органа.
К сведению: жалобы налогоплательщиков рассматриваются с учетом судебно-арбитражной практики по рассматриваемым вопросам (п. 6.3 Регламента).
Вместе с тем при необходимости жалобу можно отозвать на основании письменного заявления налогоплательщика. Сделать это нужно до принятия решения по этой жалобе (п. 4 ст. 139 НК РФ). Если жалоба была отозвана, то налогоплательщик лишается права на подачу повторной жалобы по тем же основаниям в тот же налоговый орган или тому же должностному лицу.
Повторная подача жалобы в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу производится в те же сроки, что и первоначальная.
При обжаловании актов налоговых органов по результатам проверок действуют иные сроки. Согласно п. 2 ст. 139, п. 9 ст. 101 НК РФ апелляционная жалоба на не вступившее в силу решение налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности подается в течение десяти дней. Срок ее подачи начинается со дня вручения соответствующего решения налогоплательщику (его представителю).
Жалоба на вступившее в законную силу решение налогового органа, которое не было обжаловано в апелляционном порядке, подается в течение одного года с момента вынесения обжалуемого решения.
К сведению: налогоплательщик, исполнивший решение налогового органа до вступления в силу, не лишается права обжаловать его в апелляционном порядке.
Апелляционная жалоба на решение налогового органа подается в тот же налоговый орган, который принял обжалуемое решение. В этом случае инспекция обязана в течение трех дней со дня поступления указанной жалобы направить ее со всеми материалами в вышестоящий налоговый орган. Обжалованное в таком порядке решение вступает в силу со дня принятия решения вышестоящим налоговым органом.
Следует отметить, что действующее налоговое законодательство не содержит ограничений по представлению жалобы по почте. В этом случае, по мнению Минфина, при отправке апелляционной жалобы по почте днем ее представления считается дата отправки почтового отправления с описью вложения (Письмо от 27.07.2007 N 03-02-07/1-350).

Форма жалобы

В соответствии с п. 3 ст. 139 НК РФ жалобу следует подавать соответствующему налоговому органу или должностному лицу в письменной форме.
Каких-либо иных требований к содержанию жалобы разд. VII НК РФ не устанавливает.
Вместе с тем следует учитывать, что, несмотря на произвольную форму жалобы, в ней налогоплательщику следует не только четко указать на нарушение своих прав или на незаконное возложение на него каких-либо обязанностей, но и привести свое видение ситуации с обоснованием своей точки зрения. Дело в том, что от убедительности изложенной в жалобе позиции зависит дальнейшая судьба разрешения спора. В данном случае немаловажную роль могут сыграть приложенные к жалобе обосновывающие документы, такие, например, как (п. 4 Регламента):
— акт ненормативного характера, который, по мнению заявителя, нарушает его права (постановление о привлечении к административной ответственности);
— акт налоговой проверки;
— первичные документы, подтверждающие позицию заявителя;
— иные документы, содержащие сведения об обстоятельствах, имеющих значение для рассмотрения жалобы (например: справки, расчеты, договоры и т.п.).

Когда налоговики могут отказать?

В пункте 3.1 Регламента четко прописаны случаи, когда налоговики могут отказать налогоплательщикам в рассмотрении жалобы. К таковым, в частности, относятся:
— пропуск срока подачи жалобы в соответствии со ст. 139 НК РФ;
— отсутствие указаний на предмет обжалования и обоснования заявляемых требований;
— наличие документально подтвержденной информации о принятии жалобы к рассмотрению вышестоящим налоговым органом (должностным лицом);
— получение налоговым органом информации о вступлении в законную силу решения суда по вопросам, изложенным в жалобе;
— подача жалобы лицом, не имеющим полномочий выступать от имени налогоплательщика (ст. 26-29 НК РФ).
Следует отметить, что положения Регламента в этой части не полностью соответствуют нормам Налогового кодекса. Вместе с тем данный документ является обязательным для исполнения налоговыми органами. В связи с этим на практике иногда возникают конфликтные ситуации, для разрешения которых приходится обращаться в судебные инстанции.
Рассмотрим последний пункт (о полномочиях представителя налогоплательщика) поподробнее.
Пункт 1 ст. 26 НК РФ предоставляет право налогоплательщикам участвовать в отношениях, регулируемых налоговым законодательством через законного или уполномоченного представителя, действия которого должны быть подтверждены документально (п. 3 данной статьи). В свою очередь, под уполномоченным представителем следует понимать физическое или юридическое лицо, действующее в интересах налогоплательщика в отношениях с налоговыми органами (таможенными органами, органами государственных внебюджетных фондов) на основании доверенности, выдаваемой в порядке, установленном гражданским законодательством (ст. 185 ГК РФ, п. 1, 3 ст. 29 НК РФ). Причем если речь заходит об уполномоченном представителе индивидуального предпринимателя, то доверенность должна быть заверена нотариально.
В случае если жалоба представляется (подписывается) уполномоченным представителем, требование налоговиков приложить к ней подлинную доверенность неправомерно, поскольку данная обязанность Налоговым кодексом не установлена.
Аналогичного мнения по данному вопросу придерживаются и арбитражные суды. В качестве примера приведем Постановление ФАС ДВО от 10.03.2004 N Ф03-А51/04-2/191, в котором рассмотрена следующая ситуация. Как явствует из материалов дела, областным налоговым управлением оставлена без рассмотрения жалоба налогоплательщика на решение инспекции, принятое по результатам камеральной проверки декларации по НДС. Причиной тому послужило приложение к жалобе копии доверенности представителя, подписавшего жалобу.
По мнению суда, данные действия (бездействие) налогового органа неправомерны. Порядок обжалования актов налоговых органов и действий или бездействия их должностных лиц, регламентированный гл. 19 НК РФ, не предусматривает право налогового органа на оставление жалобы без рассмотрения. Поэтому суд не принял во внимание положение Регламента, предусматривающее оставление жалобы без рассмотрения, как не соответствующее в этой части Налоговому кодексу. При этом суд отметил, что ссылка налогового органа на отсутствие в доверенности полномочий на подписание жалоб и представление интересов налогоплательщика в налоговых органах не имеет правового значения для рассмотрения этого спора в связи с отсутствием у налогового органа полномочий на оставление жалоб без рассмотрения.
Про отсутствие данных полномочий у налоговиков говорят суды и других федеральных округов. Так, из материалов Постановления ФАС МО от 21.01.2005 N КА-А40/13110-04 видно, что организация обратилась в вышестоящий налоговый орган с просьбой о признании незаконными действий сотрудников налогового органа. Однако вышестоящий налоговый орган оставил жалобу организации без рассмотрения, о чем уведомил последнюю в письменном виде.
На помощь организации пришел ФАС МО, который расставил все точки на «i»: поскольку в силу ст. 140 НК РФ вышестоящий налоговый орган не вправе оставить жалобу без рассмотрения, то оспариваемое письмо в указанной части не соответствует требованиям налогового законодательства. Довод о том, что из текста жалобы организации не следует факт обжалования заявителем решения налогового органа или законности действий должностного лица, принявшего данный акт, судом отклоняется, поскольку в жалобе организации указано, какие именно действия какого налогового органа подлежат обжалованию. К тому же к жалобе приложены оспариваемое решение налогового органа, акт проверки, справка. Отметим, что в данном случае жалоба была подана налогоплательщиком в пределах установленного п. 2 ст. 139 НК РФ срока и с соблюдением требований ст. 26-29 НК РФ.
Однако обращение в вышестоящий налоговый орган за пределами установленного срока является основанием для оставления жалобы без рассмотрения (Постановление ФАС МО от 15.06.2005 N КА-А40/4884-05).
Следует учитывать, что о невозможности рассмотрения жалобы заявителю должно быть сообщено в десятидневный срок со дня ее получения. Вместе с тем отказ налогового органа (должностного лица налогового органа) в рассмотрении жалобы не исключает права заявителя (при внесении им всех необходимых исправлений) повторно подать жалобу в пределах сроков, установленных для подачи жалобы (п. 3.2, 3.3 Регламента).

Результаты рассмотрения жалоб

Согласно п. 3 ст. 140 НК РФ, п. 2.1 Регламента вышестоящий налоговый орган (вышестоящее должностное лицо) обязан рассмотреть жалобу налогоплательщика в течение одного месяца со дня ее получения. Вместе с тем данный срок может быть увеличен еще на 15 дней в случае, если для рассмотрения жалобы у вышестоящего налогового органа возникнет необходимость в получении документов или информации из инспекции.
Следует отметить, что увеличение срока распространяется лишь на случаи оспаривания вступившего в силу решения, поскольку апелляционная жалоба подается через налоговую инспекцию, которая должна приложить все необходимые материалы.
В этой связи следует упомянуть о Письме Минфина России от 27.07.2007 N 03-02-07/1-350, в котором рассмотрена следующая ситуация. Организация получила решение, вынесенное по итогам выездной налоговой проверки. Не согласившись с выводами, она спустя девять дней с момента получения решения по почте отправила апелляционную жалобу в УФНС по субъекту РФ. По мнению Минфина, в данном случае налогоплательщиком был нарушен порядок подачи апелляционной жалобы, причем основным аргументом чиновников стал п. 3 ст. 139 НК РФ, в соответствии с которым апелляционная жалоба на соответствующее решение налоговиков подается в вынесший это решение налоговый орган.
По результатам рассмотрения апелляционной жалобы вышестоящий налоговый орган (вышестоящее должностное лицо) на основании п. 2 ст. 140 НК РФ вправе:
— оставить решение налогового органа без изменения, а жалобу — без удовлетворения;
— отменить или изменить решение налогового органа полностью или в части и принять по делу новое решение;
— отменить решение налогового органа и прекратить производство по делу.
Если же говорить о жалобе на акт налогового органа, то результаты могут быть следующими:
— жалоба заявителя остается без удовлетворения;
— отменяется акт налогового органа;
— отменяется решение и прекращается производство по делу о налоговом правонарушении;
— изменяется решение или выносится новое.
К сведению: законодательством о налогах и сборах возможность повторного рассмотрения материалов проверки нижестоящим налоговым органом в рамках рассмотрения жалобы по поручению вышестоящего налогового органа не предусмотрена. Вышестоящий налоговый орган в соответствии со ст. 140 НК РФ должен сам вынести новое решение при обжаловании налогоплательщиком решения нижестоящего налогового органа (Постановление ФАС МО от 30.06.2008 N КА-А40/5503-08).
В любом случае, несмотря на то, какое решение будет принято, вышестоящий налоговый орган должен сообщить о нем лицу, подавшему жалобу. Причем сделать это нужно в письменном виде и в трехдневный срок (п. 3 ст. 140 НК РФ).
Согласно п. 9 ст. 101 в случае подачи апелляционной жалобы решение инспекции вступит в силу только после его утверждения вышестоящим налоговым органом. При этом в процессе обжалования недоимки, пени и штрафы взыскиваться не будут. Схожего мнения придерживаются и арбитражные суды (Постановление ФАС ЗСО от 23.04.2008 N Ф04-2014/2008(2356-А27-26)). Вместе с тем необходимо учесть, что из дословного прочтения п. 4 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 20.02.2006 N 105 следует, что в случае обжалования в арбитражный суд решения о привлечении налогоплательщика (иного лица) к ответственности за совершение налогового правонарушения суд может приостановить исполнение решения на основании ч. 3 ст. 199 АПК РФ*(5) с учетом положений гл. 8 АПК РФ. Так что в интересах налогоплательщика в данном случае проявить инициативу и обратиться в арбитражный суд с соответствующим ходатайством.
В соответствии с п. 2 ст. 70 НК РФ требование об уплате налога по результатам налоговой проверки должно быть направлено налогоплательщику в течение 10 дней с даты вступления в силу соответствующего решения. Решение о взыскании принимается налоговым органом после истечения срока, установленного в требовании, но не позднее двух месяцев после истечения этого срока (п. 3 ст. 46 НК РФ). Вместе с тем с момента принятия решения по результатам налоговой проверки у руководителя (заместителя) территориального налогового органа есть право принять решение об обеспечительных мерах (п. 10 ст. 101 НК РФ). Это означает, что в период апелляционного обжалования уменьшить риски, связанные с взысканием налоговым органом доначисленных сумм, посредством реализации имущества вряд ли получится, поскольку на это необходимо согласие налогового органа. Последний может приостановить операции по расчетному счету налогоплательщика в порядке, предусмотренном ст. 76 НК РФ.
Согласно ст. 141 НК РФ если налоговый орган (должностное лицо), рассматривающий жалобу, имеет достаточные основания полагать, что обжалуемые акт или действие не соответствуют действующему законодательству, то указанный налоговый орган вправе полностью или частично приостановить исполнение обжалуемых акта или действия*(6). В других случаях подача жалобы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) не приостанавливает исполнения обжалуемого акта или действия.

С 2009 года…

В соответствии с п. 5 ст. 101.2 НК РФ решение, принятое по результатам проверки, налогоплательщик сможет обжаловать в судебном порядке только после того, как он обжалует его в вышестоящем налоговом органе. Причем данная норма применяется к правоотношениям, возникающим с 1 января 2009 года (п. 16 Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ).
Чего следует ожидать в связи с данным новшеством?
Во-первых, значительно возрастет нагрузка на сотрудников отдела налогового аудита.
Следует отметить, что современные налогоплательщики не те, что были лет десять назад, они стали более грамотными и подготовленными. К тому же «не спят» и консалтинговые фирмы, которые за вполне адекватное вознаграждение способны оказать квалифицированную помощь или просто проконсультировать по тому или иному вопросу, подтолкнув тем самым налогоплательщика в нужном направлении, вследствие чего в адрес налоговых органов наблюдается резкое увеличение количества жалоб на действия или бездействие инспекторов.
Налоговики же столкнулись с недостатком кадров, обладающих необходимыми профессиональными навыками для досудебного урегулирования споров. Немало дел контролеры проигрывают не потому, что налогоплательщик прав, а из-за того, что они не могут доказать неправоту последнего. Поэтому указанных изменений налоговики ожидают еще с большей опаской.
Одной из целей усовершенствования системы досудебного урегулирования налоговых споров являлось сокращение количества исков, поданных в арбитражные суды. Вместе с тем на практике может получиться обратная ситуация. Дело в том, что при отсутствии достаточно подготовленных в профессиональном плане инспекторов сложно говорить о какой-то объективности со стороны налоговых органов при принятии тех или иных решений в рамках досудебного урегулирования споров. В итоге может получиться так, что налогоплательщик будет вынужден обжаловать в судебном порядке еще и решение вышестоящего налогового органа. Например, налогоплательщика не уведомили должным образом о времени и дате рассмотрения его жалобы в вышестоящем налоговом органе, следовательно, он был лишен возможности отстоять свои права — явные причины для обращения в арбитраж.
По мнению некоторых экспертов, процедура досудебного урегулирования налоговых споров снижает гарантии защиты прав налогоплательщиков, а ее обязательность — лишает налогоплательщиков свободы выбора*(7). Дело в том, что п. 4 ст. 198 АПК РФ дает возможность налогоплательщикам обжаловать решение налогового органа в судебном порядке в течение трех месяцев. Данный срок должен исчисляться с момента, когда лицо узнало о решении вышестоящего налогового органа, для обжалования которого отводится также трехмесячный срок (п. 2 ст. 139 НК РФ). Согласно п. 3 ст. 140 НК РФ этом случае вышестоящий налоговый орган должен отреагировать на жалобу в срок, не превышающий одного месяца. Если вышестоящий налоговый орган не отреагировал на жалобу в течение месяца, то со следующего за его окончанием дня начинает исчисляться срок, предусмотренный ч. 4 ст. 198 АПК РФ. Другими словами, налогоплательщик оказывается в ситуации, в которой реальные сроки, отведенные на внесудебную защиту, не соответствуют установленным на законодательном уровне.
В связи с этим налогоплательщики довольно часто попросту игнорируют обращения с жалобой в вышестоящий налоговый орган и направляются за защитой прямо в суд. На практике известны случаи, когда вышестоящий налоговый орган рассматривает жалобу на решение местных налоговиков более трех месяцев. В конце концов, когда налогоплательщик получает решение вышестоящего налогового органа и обращается в арбитраж за судебной защитой, последний отказывает ему в поддержке, считая причину пропуска трехмесячного срока, установленного ст. 198 АПК РФ, неуважительной. Так, например, Десятый арбитражный апелляционный суд в Постановлении от 14.03.2007 N А41-К2-19605/06 указал, что длительное отсутствие письменного ответа от вышестоящего налогового органа не препятствовало обращению налогоплательщика в арбитражный суд.
Благо, Президиум ВАС (Постановление от 20.11.2007 N 8815/07) считает иначе: нормы АПК РФ, устанавливающие срок для обращения в суд за защитой нарушенного права, не должны рассматриваться как препятствующие реализации права на использование внесудебных процедур разрешения налоговых споров. Арбитражный суд, отказывая налогоплательщику в удовлетворении заявления, не учел, что он, воспользовавшись правом, предусмотренным ст. 138 НК РФ, обратился в вышестоящий налоговый орган с жалобой в срок, указанный в ст. 139 НК РФ. В нарушение ст. 140 НК РФ вышестоящий налоговый орган не дал налогоплательщику письменный ответ на жалобу в течение месяца, следовательно, срок, предусмотренный ч. 4 ст. 198 АПК РФ, должен исчисляться с момента истечения срока для рассмотрения жалобы вышестоящим налоговым органом. Например, если срок рассмотрения жалобы истек 11.11.2008, то процессуальный срок для обращения в арбитражный суд истекает 11.02.2009.
Исходя из вышеизложенного, делаем вывод: с 1 января 2009 года налогоплательщикам не следует опасаться, что обжалование решения в вышестоящем налоговом органе может создать препятствия на пути к судебной защите.

С.А. Королев,
эксперт журнала «Актуальные вопросы
бухгалтерского учета и налогообложения»

«Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения», N 1, январь 2009 г.

————————————————————————-
*(1) Судебное обжалование актов налоговых органов организациями и индивидуальными предпринимателями производится путем подачи искового заявления в арбитражный суд в соответствии с арбитражным процессуальным законодательством (п. 2 ст. 138 НК РФ).
*(2) Закон РФ от 21.03.1991 N 943-1 «О налоговых органах РФ».
*(3) Утвержден Постановлением Правительства РФ от 28.07.2005 N 452.
*(4) Примером обжалования такого решения может стать следующая распространенная ситуация. По результатам камеральной налоговой проверки декларации по НДС выносится решение об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности. Это означает, что хозяйствующий субъект лишается права на налоговые вычеты по НДС за проверяемый налоговый период. В результате ему начисляются недоимка и пени, но он не привлекается к налоговой ответственности в виде штрафных санкций. В данном случае, если основания отказа незаконны или налоговый орган нарушил процедуру вынесения решения, нарушены права налогоплательщика и есть повод для жалобы.
*(5) Согласно данной норме по ходатайству заявителя арбитражный суд может приостановить действие оспариваемого акта, решения.
*(6) Решение о приостановлении исполнения акта (действия) принимается руководителем налогового органа, принявшим такой акт, либо вышестоящим налоговым органом.
*(7) До сих пор налогоплательщик мог выбрать, по какому пути ему идти в отстаивании своих интересов — обратиться с жалобой в вышестоящий налоговый орган или искать поддержку в зале суда. Но с 01.01.2009 такой свободы в действиях не будет. По мнению некоторых экспертов, рассмотрением жалоб со стороны налогоплательщиков в рамках досудебного урегулирования налоговых споров должна заниматься самостоятельная служба налоговой апелляции. На данный момент отделы налогового аудита подчиняются руководству инспекции, что не может не сказываться на их объективности при рассмотрении жалоб налогоплательщиков.